Method to calculate the limit of debt financing cost according to Article 15 of the CIT Act
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 13 listopada 2018 r. (I SA/Wr 833/18) wskazał, że nadwyżka kosztów finansowania dłużnego w kwocie 3 mln zł nie wlicza się do 30% limitu EBITDA przewidzianego w art. 15c ust. 1 ustawy CIT. Wskaźnik EBITDA powinien być zastosowany dopiero dla obliczenia limitu kosztów finansowania dłużnego przewyższających kwotę wolną.
Czego dotyczy wyrok – sposób kalkulacji limitu kosztów finansowania dłużnego
Spółka prowadząca działalność gospodarczą w zakresie usług doradztwa podatkowego zamierzała uzyskać pożyczkę, która byłaby przeznaczona na bieżącą działalność. Po stronie Spółki może zatem powstać obowiązek ustalenia limitów finansowania dłużnego. W związku z powyższym Spółka wystąpiła o wydanie interpretacji podatkowej w zakresie wykładni art. 15c ustawy CIT.
Jedna z wątpliwości Spółki dotyczyła relacji 30% limitu EBITDA i kwoty granicznej 3 mln zł, do osiągnięcia której przepis nie znajduje zastosowania (art. 15c ust. 14 pkt 1 ustawy CIT). Spółka wystąpiła w związku z tym z pytaniem, czy limit 30% EBITDA oblicza się dopiero dla kosztów ponad 3 mln zł czy też suma ta wliczana jest już do samego limitu. Zdaniem spółki kwotę 3 mln zł należy traktować jako wartość, o którą należy obniżyć nadwyżkę kosztów finansowania dłużnego, obliczoną zgodnie z art. 15c ust. 3 ustawy CIT na potrzeby art. 15c ust. 1 ustawy CIT.
Stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) – kwota wolna częścią limitu EBITDA
DKIS nie podzielił stanowiska Spółki, wskazując, że kwota nadwyżki kosztów finansowania brana pod uwagę przy wyliczaniu wzoru, określonego w art. 15c ust. 1 ustawy CIT, nie powinna być pomniejszana o 3 mln zł. Wartość ta może co najwyżej zwiększyć limit wynikający z zastosowania wzoru, tj. stanowiąc jego górny pułap, gdy kwota wyliczona w oparciu o wzór jest niższa niż 3 mln zł. Oznacza to, że kwota graniczna 3 mln zł powinna być ujmowana w 30% limicie EBITDA.
Stanowisko WSA – zakaz wykładni contra legem
Powstały spór interpretacyjny rozstrzygnął jako pierwszy Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, który w wyroku z dnia 13 listopada 2018 r. wskazał jednoznacznie, że dopiero co do kwoty przekraczającej 3 mln zł można ustalać dochód referencyjny i zastosować wskaźnik EBITDA. Odmienna interpretacja przepisu stałaby w sprzeczności z jego treścią i stanowiłaby niedopuszczalną wykładnię contra legem. Nie można bowiem dokonywać wykładni, która uzasadniałaby stosowanie przepisu pomimo wyraźnego wyłączenia w tym zakresie. Jak zaznaczył skład orzekający, ustawodawca wyraził w sposób jasny swoją wolę, a ewentualne wątpliwości powziąć można jedynie odnośnie tego, czy taki zapis ustawowy wyraził sam cel ustanowienia regulacji. Niezależnie od tego przepisy należy jednak interpretować w zgodzie z ich literalnym brzmieniem. Powyższe oznacza, że kwota 3 mln zł będzie realnie zwiększać limit wynikający ze wskaźnika EBITDA.
Komentarz eksperta
Stanowisko przedstawione przez WSA we Wrocławiu należy uznać za trafne. Przepis art. 15c ust. 14 pkt 1 ustawy CIT stanowi wyraźnie, że ograniczenia określonego w ust. 1 przepisu nie stosuje się do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3 mln zł. Zapis ten powinno się zatem odczytywać tak, że dopiero powyżej 3 mln zł znajduje zastosowanie ogólna reguła, która nakazuje obliczać 30% limit kosztów finansowania dłużnego wg wskaźnika EBITDA. Należy przyjąć, że niedopuszczalne jest pomniejszanie wskazanego limitu o wysokość kwoty granicznej w przypadku jej przekroczenia, gdyż do osiągnięcia sumy 3 mln zł przepis w ogóle nie znajduje zastosowania. Taka interpretacja wydaje się uzasadniona tym bardziej, że ustawodawca zdecydował się na przyjęcie kwoty granicznej w wysokości o wiele niższej niż to przewidziały przepisy unijne, które mówią o kwocie 3 mln €.
Wykładnia art. 15c ustawy CIT zaproponowana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu będąc niezwykle pozytywna dla podatników, lecz sama w sobie nie wystarcza do ugruntowania jednolitego stanowiska. Jednakże już miesiąc później, 12 grudnia 2018 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wydając wyrok w podobnej sprawie podzielił argumentację swojego poprzednika, przyjmując ją jednocześnie jako własną. Oznacza to, że sądy być może faktycznie zaczną kreować linię orzeczniczą, która byłaby korzystna dla podatników posiadających wysokie koszty finansowania dłużnego. Z ostateczną konkluzją pozostaje jednak czekać na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego.
KONTAKT
E: elzbieta.lis@pl.Andersen.com
T: +48 32 731 68 58
M: +48 664 948 038
E: magdalena.patryas@pl.Andersen.com
T: +48 32 731 68 84
M: +48 502 392 419
